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Iperammortamento – le novità della nuova Circolare MiSE n° 177355 del 23/05/18

Importanti chiarimenti del Ministero sui requisiti di interconnessione ed integrazione e concernenti l’individuazione dei beni agevolabili.

di Marco Belardi*

Premessa

Pubblicata un’importante Circolare del Ministero per lo Sviluppo Economico che, nel corso del secondo anno di godimento dell’agevolazione fiscale alle imprese nota come iperammortamento, introdotta dai commi 9, 10 e 11 della legge 11 dicembre 2016, n. 232 per gli investimenti in beni strumentali funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese, e prorogato, con alcune modifiche per opera della legge 27 dicembre 2017, n. 205 (Legge di Bilancio 2018), interviene fornendo importanti chiarimenti e di fatto estendendo ed integrando “linee guida tecniche” contenute nella Parte Terza della circolare Agenzia delle Entrate-Ministero dello Sviluppo economico n. 4 del 30 marzo 2017 e dei chiarimenti successivamente forniti dalla scrivente sotto forma di risposte a “Quesiti Profili Tecnologici Iper e Super Ammortamento” in data 19 maggio e 12 luglio 2017.

Già un importante novità era stata introdotta dal Ministro Calenda con la ridenominazione del Piano Industria in Piano Impresa 4.0, chiarendo che l’agevolazione era ed è destinata a tutte le imprese, non solo quelle del comparto produttivo industriale.

Indubbiamente l’applicazione tout court della norma, pensata in realtà, inizialmente, per il contesto produttivo manifatturiero, ha posto agli operatori diversi problemi applicativi e dubbi interpretativi, in particolare nel ricondurre i beni strumentali di attività economiche differenti da quelle del comparto industriale ed individuare lo specifico punto/gruppo dell’allegato A all’art. 1 della L. 232 citata.

La circolare viene in soccorso, non solo suggerendo criteri di analogia ma fornendo importanti chiarimenti sui requisiti (obbligatori) di interconnessione ed integrazione, richiesti ai beni appartenenti al primo gruppo (di dodici punti) dell’allegato A, di fatto quello nel quale ricadono la maggior parte degli investimenti per i quali viene richiesta l’agevolazione.

Vediamo, uno ad uno, i diversi punti trattati, nell’ordine, a mio avviso, di maggior impatto.

La nuova Circolare inizia con una premessa che richiama l’estensione dell’ambito temporale introdotta per i beni materiali ed immateriali dalla L. 205/2017.

Il termine finale entro cui effettuare gli investimenti in beni materiali ed immateriali - ricordando che ai fini in questione valgono, per tutte le imprese, le regole di competenza fiscale fissate dall’art. 109, commi 1 e 2, del TUIR – viene, di fatto, prorogato dal 31 dicembre 2017 al 31 dicembre 2018; con la possibilità di utilizzare l’ulteriore termine finale del 31 dicembre 2019 a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 l’impresa proceda ad avviare l’investimento attraverso l’ordine accettato dal venditore e il pagamento di acconti pari almeno al 20 per cento del costo dei beni.

Viene ampliato l’allegato B estendendo a 23 voci (delle 20 iniziali) le tipologie di sw ammissibili alla maggiorazione del 40%:

o sistemi di gestione della supply chain finalizzata al drop shipping nell’e-commerce;

o software e servizi digitali per la fruizione immersiva, interattiva e partecipativa, ricostruzioni 3D, realtà aumentata;

o software, piattaforme e applicazioni per la gestione e il coordinamento della logistica con elevate caratteristiche di integrazione delle ’attività di servizio (comunicazione intra-fabbrica, fabbrica-campo con integrazione telematica dei dispositivi on-field e dei dispositivi mobili, rilevazione telematica di prestazioni e guasti dei dispositivi on-field e dei dispositivi mobili, rilevazione telematica di prestazioni e guasti dei dispositivi on field);

E’ stata introdotta una regola, valevole solo per i beni materiali e finalizzata ad evitare, a determinate condizioni, la cessazione dal benefico nell’ipotesi in cui, durante il periodo di fruizione dell’iperammortamento, si verifichi il realizzo a titolo oneroso dei beni agevolati.

Un’ultima importante nota della premessa è che i chiarimenti contenuti nella circolare devono intendersi valevoli anche per gli investimenti effettuati nel corso del 2017.

Pertanto, nel caso di beni acquistati e messi in funzione nel 2017 e per i quali, in via prudenziale, l’impresa abbia ritenuto non applicabile l’iperammortamento, ma che invece sulla base dei nuovi chiarimenti siano ammissibli al beneficio, sarà possibile recuperare la quota di iperammortamento relativa al 2017 a partire dal 2018 secondo il meccanismo chiarito nella citata circolare n. 4/E del 2017 (si veda l’esempio n. 9 del paragrafo 6.4.1).

Naturalmente, anche in queste ipotesi, la variazione in diminuzione del reddito d’impresa da operare in dichiarazione a titolo di iper ammortamento e il conseguente vantaggio in termini di minor imponibile (o maggior perdita fiscale riportabile a nuovo) sono pur sempre subordinati all’acquisizione, entro la data di chiusura del periodo d’imposta 2018, della perizia giurata o dell’attestato di conformità o della dichiarazione del legale rappresentante (autocertificazione). Questa precisazione, a stretto rigore superflua, appare utile in quanto per alcuni operatori non sarebbe scontata per via di quanto riportato nella circolare 4E ove essa recita, a pag. 63: “Qualora in un periodo d’imposta si fruisca dell’agevolazione in misura inferiore al limite massimo consentito, il differenziale non dedotto non potrà essere recuperato in alcun modo nei periodi d’imposta successivi. Tale differenziale potrà essere recuperato soltanto facendo ricorso agli ordinari strumenti messi a disposizione dall’ordinamento che consentono la rettifica a favore del reddito imponibile per il periodo d’imposta di competenza.” : viene ricordato il meccanismo tipico dei benefici attribuiti sotto forma di variazioni in diminuzione dell’imponibile fiscale.

Ulteriori chiarimenti in materia di “interconnessione” e “integrazione automatizzata”

La circolare fornisce, al punto 10, importanti chiarimenti in merito ai requisiti di interconnessione ed integrazione.

Nel ribadire che il requisito di interconnessione è sempre richiesto e deve essere sempre soddisfatto, per qualsiasi tipo di bene, materiale o immateriale, una prima importante puntualizzazione è che tale requisito (come gli altri eventualmente richiesti) dovranno permanere ed essere soddisfatti anche nei periodi d’imposta successivi a quello in cui il bene viene interconnesso.

Ancora più importante peraltro, vista la frequente confusione riscontrabile sul mercato, è l’evidenza data al fatto che, con riferimento ai beni materiali appartenenti al primo gruppo dell’allegato A – vale a dire i “Beni strumentali il cui funzionamento è controllato da sistemi computerizzati o gestito tramite opportuni sensori e azionamenti” – il requisito dell’interconnessione viene ulteriormente a specificarsi sotto un duplice profilo.

La circolare 4E infatti introduce, al paragrafo 11.1 (punto 2) e poi all’11.1.1 (punto 2), per i soli beni materiali del primo gruppo dell’allegato A (di 12 voci), quelli cioè chiamati a soddisfare le 5 caratteristiche obbligatorie oltre ad 2 caratteristiche di 3 ulteriori, un concetto di interconnessione (già definita, quale requisito sempre richiesto per ogni tipologia di bene, al par. 6.3 della circolare stessa) un concetto più stringente di interconnessione introducendo la possibilità di caricamento di istruzioni e/o part program e quindi richiedendo di fatto la possibilità di uno scambio dati bidirezionale. Questo, a veder bene, ha generato qualche problematica applicativa per alcune tipologie di beni che, pur appartenendo al primo gruppo, non nascono con la possibilità di ricevere istruzioni e/o part program e quindi difficilmente, una volta interconnessi, potranno soddisfare tale requisito; questo a mio avviso non dovrebbe comportare l’esclusione di macchine che in ogni caso possono partecipare al processo di digitalizzazione fornendo dati utili alle diverse funzioni di tracciabilità, manutenzione, controllo e gestione di processo, e di logistica più in generale.

Il secondo profilo è quello che riconduce l’interconnessione all’altro requisito obbligatorio (si noti: entrambi i requisiti qui considerati non dipendono solo dal bene ma anche dal contesto produttivo nel quale lo stesso viene inserito), l’integrazione automatizzata.

La circolare molto opportunamente amplia un’iniziale definizione di tale requisito che, nella circolare 4E, al paragrafo 11, veniva apparentemente limitato dagli esempi portati con essa, laddove la stessa elencava tre modalità (alternative) con le quali lo stesso può essere soddisfatto In particolare, la circolare opera riferimento alla (possibile) integrazione: i) con il sistema logistico della fabbrica, a sua volta declinata in due sub opzioni, integrazione fisica e integrazione informativa; ii) con la rete di fornitura; iii) con altre macchine del ciclo produttivo.

La nuova circolare interviene sottolineando che quelli menzionati dalla circolare non costituiscono gli unici esempi attraverso i quali può realizzarsi l’integrazione automatizzata con il sistema logistico.

Le funzioni di “movimentazione” e “tracciabilità” esemplificate in circolare 4E sono solo alcune delle componenti riconducibili in senso ampio alla logistica di fabbrica; disciplina all’interno della quale ricadono tutte le componenti rilevanti per una gestione organica e sistematica, capace di integrare le diverse funzioni dell’intero ciclo operativo dell’azienda, industriale o del terziario. In particolare, può osservarsi che è proprio attraverso l’integrazione delle diverse funzioni di gestione dei materiali (quali ad esempio le materie prime, i semi lavorati, i componenti), la gestione della produzione (programmazione, schedulazione, fabbricazione, assemblaggio, controllo di qualità), la gestione della distribuzione fisica dei prodotti finiti (movimentazione,

stoccaggio, trasporto, imballo, ricezione e spedizione, assistenza pre e post vendita), che la logistica di fabbrica supporta l’azienda nel raggiungimento e mantenimento degli obiettivi atti a garantire i necessari livelli di performance in termini di qualità elevata, costi contenuti, tempi di risposta rapidi ed elevato servizio al cliente. All’interno di tale catena logistica sono individuabili due principali e distinti flussi: quello fisico (di prodotti, materiali oppure di servizi) e quello informativo, a livello interno ed esterno, andando a coinvolgere l’intero sistema clienti/fornitori.

Appare quindi chiaro come il requisito di integrazione divenga, insieme a quello di interconnessione, un fattore chiave alla base della digitalizzazione del processo produttivo e, più in generale, dell’intero processo di creazione del valore. Il soddisfacimento di tale requisito potrà quindi essere valutato in tutti quei casi in cui la gestione automatizzata dei flussi fisici o informativi abbia un impatto significativo su una o più funzioni riferibili alla logistica di fabbrica, quale disciplina trasversale e permeante l’intero ciclo operativo dell’azienda e, dunque, non strettamente circoscritta solo alla movimentazione o alla tracciabilità.

Utile anche la considerazione in cui si afferma la possibilità di soddisfare il requisito anche dall’impiego concorrente e complementare di diverse tipologie di sw e piattaforme (ad esempio: inoltro di istruzioni e/o part-program da sistema CAD/CAM, rilievo dati e generazione indice di efficacia totale di un impianto OEE da sistema MES).

Infine, in merito a questi due importanti requisiti, importante il passaggio in merito ai protocolli ammissibili, tra i quali, oltre a quelli c.d. de jure, supportati da normative tecniche di settore riconosciute, valgano a pieno titolo quelli c.d de facto o market-driven standard, ampiamente adottati dalle aziende di un certo comparto industriale.

Trattamento ai fini dell’iper ammortamento degli impianti tecnici di servizio agli impianti produttivi

Un importante capitolo è dedicato (punto 6) all’ammissibilità al beneficio degli impianti tecnici di servizio.

Viene affermato in modo chiaro che gli impianti tecnici di servizio all’edificio e non al processo (quali l’illuminazione) non sono in alcun modo agevolabili e non lo sono nemmeno i dispositivi in grado di fare efficientamento di tali impianti (proprio perché non di processo). A meno che tali impianti, nel contesto di specifici processi produttivi, non si configurino essi stessi come impianti di produzione in senso proprio (quali gli impianti di illuminazione all’interno di una serra o all’interno di un allevamento)

Diverso è il discordo per gli impianti tecnici di servizio al processo, quali quelli di adduzione dei vettori energetici, che possono in effetti godere dell’agevolazione in misura proporzionale al servizio erogato per beni ammessi al godimento del beneficio. Per cui, nel caso di sostituzione di componenti destinati ad alimentare servizi anche di macchine e impianti preesistenti o nuovi ma non iperammortizzabili, occorrerà individuare correttamente la quota del costo sostenuto per la sostituzione/integrazione del componente proporzionalmente riferibile all’investimento che beneficia dell’iper ammortamento in ragione della percentuale di “servizio” a esso fornito, rispetto al servizio totale disponibile. La circolare precisa, inoltre, che in tali situazioni, la perizia giurata o l’attestazione di conformità o la dichiarazione del legale rappresentante, nonché l’analisi tecnica, dovranno contenere anche la verifica della necessità dell’integrazione o della sostituzione effettuata in relazione all’impianto di servizio e l’indicazione della procedura di calcolo seguita per la determinazione della quota di costo proporzionalmente riferibile agli investimenti iperammortizzabili.

Questo finalmente chiarisce che non esistono compressori 4.0 ma che gli stessi possono essere parte di un sistema impiantistico ammortizzabile in base a quanto si è detto.

Ulteriori chiarimenti in materia di “componenti, sistemi e soluzioni intelligenti per la gestione, l’utilizzo efficiente e il monitoraggio dei consumi energetici e idrici e per la riduzione delle emissioni”

Il punto 6 della circolare tratta in modo articolato dei beni rientranti al punto 8 del primo gruppo; sono considerati ammissibili i sistemi di rifasamento e i sistemi di efficientamento del servizio di produzione e distribuzione di aria compressa (ma - come si è detto - non i compressori salvo nei casi trattati qui al punto precedente); vengono invece esclusi (come già anticipato al punto precedente) i sistemi di efficientamento di impianti non di processo.

Ulteriori chiarimenti

La circolare affronta infine, in altri punti, casi concreti più puntuali, quali quelli relativi ai mezzi a guida automatica e semiautomatica (punto 1), ai distributori automatici di prodotti finiti e/o per la somministrazione di alimenti e bevande” (punto 2), ai silos (punto 3), alle macchine impiegate nel settore sanitario (punto 4), alle attrezzature/utensili costituenti dotazione ordinaria del bene agevolabile (punto 7), agli impianti di depurazione (punto 8) e ai sistemi di additivazione di sostanze pericolose (punto 8) per i quali si rimanda alla lettura della circolare.

Marco Belardi

marco.belardi@intertecnica.net

*Presidente del Comitato Tecnico UNI CT 519 “Tecnologie Abilitanti per Industry 4.0”

Consulente del MiSE – Minstero per lo Sviluppo Economico

ALLEGATI

Circolare MiSE n° del 24/05/18

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